Cuando una empresa recupera un impuesto que pagó indebidamente —por un error de hecho, por un ingreso en exceso o porque la liquidación no era conforme a derecho— surge una duda práctica: ¿en qué ejercicio se contabiliza esa devolución y en cuál tributa en el Impuesto sobre Sociedades? ¿Hay que rectificar las autoliquidaciones de los ejercicios en que el impuesto se dedujo como gasto?
En este artículo analizamos el criterio del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (consulta 4 del BOICAC 64) y el de la Dirección General de Tributos (consulta vinculante V1146-26, de 20 de mayo de 2026) sobre la imputación contable y fiscal de la devolución de ingresos indebidos de naturaleza tributaria.
¿En qué ejercicio se imputa la devolución de un ingreso indebido?
Cuestión planteada
Se plantea cuál es el criterio de imputación en el caso de que se perciban importes procedentes de la devolución de ingresos indebidos de naturaleza tributaria. En definitiva, es el caso de que se hayan satisfecho impuestos que se contabilizaron como gasto y fueron fiscalmente deducibles, con la particularidad de que el pago fue indebido desde el origen, dado que, bien se cometió un error de hecho, se ingresó un importe en exceso respecto del que correspondía o bien el acto de liquidación del que procede el pago del impuesto no se ajustaba a derecho, de manera que posteriormente, a través de un acto administrativo, se declara la naturaleza de indebido del ingreso del impuesto y el derecho a la devolución del importe que corresponda, planteándose el ejercicio al que afecta la contabilización de la devolución, esto es, si corresponde al ejercicio en que se realizó el pago indebido o, por el contrario, se registra en el ejercicio en el que se reconoce el derecho a la devolución.
Imputación contable de la devolución de ingresos indebidos
En la consulta 4 del BOICAC número 64, el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas analiza el tratamiento contable de determinadas devoluciones de impuestos previamente contabilizados como gasto, en el sentido de que el PGC contempla una cuenta específica (636. Devolución de impuestos), para registrar “el importe de los reintegros de impuestos exigibles por la empresa, como consecuencia de pagos indebidamente realizados, excluidos aquellos que hubieran sido cargados en cuentas del grupo 2.” De acuerdo con el movimiento previsto en el propio PGC, esta cuenta se abonará cuando sean exigibles las devoluciones, debiendo registrar el correspondiente crédito con la Hacienda Pública, en concreto, con cargo a la cuenta 4709. Hacienda Pública, deudor por devolución de impuestos.
En definitiva, el reintegro de impuestos exigibles por una entidad como consecuencia de pagos indebidamente realizados determina el reconocimiento del correspondiente crédito frente a la Hacienda Pública, con abono a la cuenta de ingreso, en el momento en que tales devoluciones sean exigibles, sin que ello determine, con carácter general, la rectificación de la contabilización efectuada en ejercicios anteriores.
Imputación fiscal en el Impuesto sobre Sociedades
De acuerdo con el artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.
En consecuencia, el tratamiento contable descrito anteriormente es el que debe asumirse desde el punto de vista fiscal en IS, dado que la LIS no contiene ningún precepto que establezca, para esta operación, una regla de imputación temporal distinta de la prevista en la normativa contable.
Por tanto, en el ejercicio en que haya nacido o resultado exigible el derecho a obtener la devolución del impuesto indebidamente satisfecho, el ingreso contable correspondiente deberá integrarse en la base imponible del IS.
Asimismo, no procede la rectificación de las autoliquidaciones del IS correspondiente al ejercicio en que el impuesto fue satisfecho y contabilizado como gasto, siempre que, en dichos períodos, tales gastos hubieran cumplido las condiciones legalmente establecidas para su deducibilidad en términos de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo y justificación documental, y no hubieran tenido la consideración de gasto fiscalmente no deducible por aplicación de algún precepto específico establecido en la LIS.
Este criterio ha sido manifestado por la Administración tributaria en contestación a diferentes consultas planteadas, en particular, en la consulta vinculante de la DGT V1146-26, de 20 de mayo de 2026.
Cuestión distinta es la tributación de los intereses de demora que acompañan a la devolución del ingreso indebido, que analizamos en ¿Tributan los intereses de demora percibidos en la devolución de un ingreso indebido? y, tras el cambio de criterio del Tribunal Supremo, en la consulta V0238-23 sobre su cuantificación.
Conclusión
La devolución de un impuesto ingresado indebidamente que en su día se contabilizó como gasto se registra como ingreso (cuenta 636, con cargo a la 4709) en el ejercicio en que la devolución resulta exigible, y en ese mismo ejercicio se integra en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades. No procede rectificar las autoliquidaciones de los ejercicios en que el impuesto fue gasto deducible, siempre que entonces cumpliera los requisitos de inscripción contable, devengo y justificación documental.
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