Caso de que un contribuyente del Impuesto sobre Sociedades hubiese reducido su base imponible por la reserva de capitalización, se trata de valorar los efectos fiscales que se derivan en el mismo en el caso de que no cumpla el requisito de mantenimiento de los fondos propios.
Normativa del Impuesto sobre Sociedades
El artículo 25 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), regula la reducción de la base imponible por la reserva de capitalización, en el sentido de que los contribuyentes que tributen al tipo de gravamen general o incrementado del 30%, tienen derecho a una reducción en la base imponible del 10% del importe del incremento de sus fondos propios. Esta minoración está sujeta al cumplimiento de determinados requisitos, en particular, que el importe del incremento de los fondos propios de la entidad se mantenga durante un plazo de 5 años desde el cierre del período impositivo al que corresponda esta reducción, salvo por la existencia de pérdidas contables en la entidad.
Por tanto, hay que determinar los efectos fiscales en el caso de incumplimiento de este requisito. En particular, se trata de valorar si la disminución de fondos propios en cuantía inferior a la totalidad del aumento de los fondos propios por los que se aplicó la reserva de capitalización da lugar a la regularización total de la reducción practicada, o sobre el importe de la cantidad en que se han disminuido los fondos propios, es decir, si es posible la regularización parcial.
Doctrina Administrativa
Esta cuestión ha sido analizada en una contestación a una consulta planteada a la Dirección General de Tributos (DGT 1-12-22, V 2490-22).
Al respecto la DGT establece que el requisito de mantenimiento de los fondos propios se refiere al importe del incremento de los mismos y no a cada una de las partidas de los fondos propios que se hayan visto incrementadas en el período impositivo en el que tiene lugar tal incremento de fondos propios, es decir, aunque se disminuya alguno de los conceptos que formaban parte de los fondos propios en la fecha de cierre del ejercicio en el que se produce el incremento que origina la reducción por reserva de capitalización, no hay incumplimiento del requisito de mantenimiento si el importe del incremento de fondos propios se mantiene en términos globales durante el plazo de mantenimiento.
Por otra parte, si se produjera el incumplimiento del requisito de mantenimiento, habría que efectuar la regularización en los términos del art. 125.3 LIS, ingresando junto con la cuota del período impositivo en que tenga lugar el incumplimiento la cuota íntegra correspondiente al beneficio fiscal aplicado en el período impositivo anterior en el que se redujo la base imponible, junto con los intereses de demora que corresponda.
Por último, esa contestación aclara que cuando la norma se refiere a cantidades indebidamente reducidas, se refiere al importe de la reserva de capitalización aplicada que se corresponda con la cuantía del incremento de los fondos propios respecto del que se ha incumplido el requisito de mantenimiento, es decir, la regularización no es sobre la totalidad del incremento de fondos propios sino sobre la parte de dicho incremento que no se mantiene.
Ejemplo
En el período impositivo 2022 se redujo la base imponible por la reserva de capitalización, siendo el incremento de fondos propios de 400.000 euros y, por tanto, la reducción de la base imponible en ese período fue de 40.000 euros (400.000×0.1). En el ejercicio 2024 se reducen los fondos propios de manera que el incremento de los fondos propios al cierre de 2024 respecto con los fondos propios al inicio de 2022, de acuerdo con los criterios establecidos en el artículo 25 LIS, asciende a 300.000 euros.
En tal caso, se incumple el requisito de mantenimiento de los fondos propios sobre una cuantía de 100.000 (400.000-300.000). por lo que la regularización a realizar es sobre ese importe.
Por tanto, en la liquidación del IS correspondiente al período impositivo 2024, junto a la cuota que resulte de esa liquidación deberá ingresarse un importe de 2.500 (100.000×0,1×0,25) euros además de los intereses de demora que correspondan.
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