La reserva de capitalización en el Impuesto sobre Sociedades permite reducir la base imponible mediante un incremento en los fondos propios de la entidad. Sin embargo, ¿qué ocurre si la empresa devuelve parte de las aportaciones realizadas por los socios? En este artículo, analizamos cómo afectan estas devoluciones a los requisitos de mantenimiento de fondos propios, según la normativa vigente y con un ejemplo práctico para mayor claridad.
Normativa del Impuesto sobre Sociedades
La reserva de capitalización es un instrumento para minorar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades de un período impositivo, cuantificada en el 15% del incremento de los fondos propios habidos en el período impositivo. El artículo 25 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), regula los requisitos exigidos para aplicar tal minoración, siendo uno de ellos que el importe del incremento de los fondos propios de la entidad se mantenga durante un plazo de 3 años desde el cierre del período impositivo al que corresponda esta reducción, salvo por la existencia de pérdidas contables en la entidad.
Ese mismo artículo 25 LIS, a efectos de determinar el incremento de los fondos propios, dispone que no se tendrán en cuenta, entre otros, como fondos propios al inicio y al final del período impositivo ni las aportaciones de los socios ni las ampliaciones de capital o fondos propios por compensación de créditos. En definitiva, las aportaciones que realicen los socios a la entidad, cualquiera que sea su forma, es decir, ampliaciones de capital o meras aportaciones a los fondos propios que no afecten al capital, aun cuando estas operaciones suponen que la entidad aumente sus fondos propios, sin embargo, estas aportaciones no se tienen en cuenta para calcular el incremento de los fondos propios del período. En definitiva, tal incremento debe proceder de los beneficios generados por la entidad que no sean objeto de distribución y, por tanto, se destinen a la autofinanciación de la entidad.
Devolución de aportaciones
Una cuestión a valorar en el cumplimiento del referido requisito de mantenimiento del incremento de los fondos propios en el referido plazo de 3 años desde el cierre del período impositivo al que corresponda esta reducción, es el efecto de las operaciones que realice la entidad en la forma de devolución a los socios de parte de las aportaciones que realizaron a la entidad, es decir, si estas devoluciones supone o no incumplir el requisito de mantenimiento, por cuanto que es evidente que como causa de la devolución la entidad minora sus fondos propios.
Esta cuestión ha sido tratada por la Administración tributaria en la consulta DGT 7-3-24, V0327-24, donde se interpreta que la reducción de capital con devolución de aportaciones a los socios no debe computarse a la hora de determinar el cumplimiento del requisito de mantenimiento del incremento de dichos fondos propios, al igual que tampoco se tiene en cuenta las aportaciones realizadas por los socios.
Ejemplo
Entidad cuyo ejercicio coincide con el año natural, presenta los siguientes fondos propios al inicio y cierre del ejercicio 2024:
| Inicio | Cierre | |
| Capital | 1.000 | 1.000 |
| Reserva legal | 100 | 125 |
| Reserva voluntaria | 800 | 800 |
| Resultado ejercicio 2023 | 250 | 225 |
| Resultado ejercicio 2024 | – | 100 |
| Fondos propios | 2.150 | 2.250 |
De acuerdo con estos datos y teniendo en cuenta la determinación de los fondos propios establecida en el art. 25 LIS, resulta:
- Fondos propios cierre 2024: 1.025 (2.250-1.000- 125-100)
- Fondos propios inicio 2024: 800 (2.150-1.000-100-250)
- Incremento fondos propios 2024: 225 (1.025-800)
En el cálculo de los fondos propios no se han tenido en cuenta las aportaciones realizadas por los socios en forma de capital, de forma que el incremento de fondos propios de 2024 es la parte del beneficio del ejercicio anterior (2023) que no se ha destinado a reserva legal (250-25) ni ha sido objeto de distribución en forma de dividendos. La reducción de la base imponible del período impositivo 2024 sería de 33,75 (225×0,15). La entidad está obligada a dotar en el ejercicio 2025 una reserva de capitalización por importe de 33,75 y, además, está obligada a que al cierre de los ejercicios 2025, 2026 y 2027 se mantenga el incremento de fondos propios por importe de 225 respecto de los fondos propios de inicio del ejercicio 2024.
Esta misma entidad ha reducido capital en 2025 por importe de 500 que se ha devuelto a los socios, siendo los siguientes fondos propios al inicio y cierre del ejercicio 2025 los siguientes:
| Inicio | Cierre | |
| Capital | 1.000 | 500 |
| Reserva legal | 125 | 145 |
| Reserva voluntaria | 800 | 800 |
| Resultado ejercicio 2023 | 225 | 225 |
| Resultado ejercicio 2024 | 100 | 80 |
| Resultado ejercicio 2025 | — | 100 |
| Fondos propios | 2.250 | 1.850 |
Para determinar el cumplimiento del requisito de mantenimiento, hay que comparar los fondos propios al cierre de 2025 con los fondos propios al inicio de 2024, de manera que la diferencia debe ser al menos de 225 para considerar cumplido dicho requisito.
- Fondos propios cierre 2025: 1.105 (1.850-500-145-100)
- Fondos propios inicio 2024: 800 (2.150-1.000-100-250)
- Incremento fondos propios: 305 (1.105-800)
Para calcular los fondos propios no se tienen en cuenta las aportaciones realizadas por los socios y, por tanto, la reducción de capital no tiene ninguna incidencia, lo cual supone que esa reducción de capital no afecta al cálculo de los fondos propios y, por tanto, se cumple el requisito de mantenimiento, con la particularidad de que en este caso, aumenta dicho incremento inicial de fondos propios.
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