En un artículo anterior analizamos la doctrina adoptada por el Tribunal Supremo respecto de la compensación de bases imponibles negativas en el Impuesto sobre Sociedades. Mediante esta doctrina se considera tal compensación como el ejercicio de un derecho del contribuyente. Y no una opción tributaria, como venía interpretando la Administración, con las limitaciones que ello suponía (artículo 119.3 de la Ley 58/2003 General Tributaria).

Pues bien, en el presente artículo vamos a reseñar la Sentencia del Tribunal Supremo nº 236/2023, de 23 de febrero (recurso 6007/2021). En esta sentencia se analiza si la deducción de cuotas soportadas de IVA constituye un derecho del sujeto pasivo o una opción tributaria.

Caso concreto objeto de la sentencia

El caso objeto de la sentencia se refiere a la deducibilidad por parte de los clubes de fútbol del IVA soportado por los servicios de intermediación prestados por los agentes de los jugadores.

El criterio de la Administración, en esta materia, es no admisión de la deducibilidad de las cuotas de IVA repercutidas por los agentes intermediarios. Al considerar que el verdadero destinatario del servicio prestado por el agente es el futbolista y no el club.

De esta forma, el club de fútbol presentó autoliquidaciones de IVA conforme al criterio administrativo. Si bien, al no compartir dicho criterio, presentó a continuación solicitud de rectificación de tales autoliquidaciones.

Estas solicitudes fueron desestimadas con fundamento en que la determinación de las cuotas a deducir en la autoliquidación, conforme al artículo 99.Tres de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, constituye el ejercicio de una opción, que de acuerdo con el artículo 119.3 de la LGT no es modificable a posteriori, salvo que la rectificación se presente dentro del plazo de declaración.

Todo ello sin perjuicio del ejercicio del derecho a deducir el IVA soportado en las siguientes autoliquidaciones. Siempre que no haya transcurrido el plazo de 4 años desde que se originó tal derecho, tal y como establece el art. 99.Tres de la LIVA.

Pues bien, tales solicitudes fueron también rechazadas por el TEAC y por la Audiencia Nacional con base al mismo argumento.

Criterio del Tribunal Supremo

En su sentencia, el Tribunal Supremo centra el objeto de la casación en determinar si la deducción de las cuotas soportadas en IVA es una opción del contribuyente o un derecho y como tal, puede ser objeto de uso en un procedimiento de rectificación de autoliquidación.

El Tribunal Supremo, partiendo de su doctrina respecto de las BINEAS en el Impuesto sobre Sociedades, considera que el ejercicio del derecho a la deducción de cuotas soportadas en IVA «no es técnicamente una opción tributaria del artículo 119 LGT porque no colma los requisitos expresados anteriormente para su consideración como tal, pues ninguno de los preceptos relativos al derecho a la deducción está describiendo una alternativa, consistente en elegir entre regímenes jurídicos tributarios diferentes y excluyentes”.

En efecto, el artículo 99.Tres de la LIVA establece que los sujetos pasivos pueden deducir las cuotas del impuesto devengadas y el periodo en el que puede ejercitarse el derecho lo que únicamente significa que éstos pueden elegir el montante de las cuotas deducibles que van a consignar en el concreto periodo de liquidación (con el límite de cuatro años). A sensu contrario, dado que no se está describiendo una alternativa en la que se deba decidir un régimen tributario diferente y excluyente, supone que técnicamente no estemos ante una opción tributaria. 

Por lo tanto, tanto la deducción inicial como las posibles modificaciones posteriores no suponen el ejercicio de una opción tributaria. Sino que suponen el ejercicio del derecho a deducir el IVA soportado, pudiendo ser objeto de rectificación.