El artículo 99.5 la Ley 35/2006 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, enmarcado dentro del Título XI de la Ley, relativo a la Gestión del impuesto, establece la siguiente previsión referente a las retenciones que debe soportar el perceptor de una renta sometida a retención:

“Cuando la retención no se hubiera practicado o lo hubiera sido por un importe inferior al debido, por causa imputable exclusivamente al retenedor u obligado a ingresar a cuenta, el perceptor deducirá de la cuota la cantidad que debió ser retenida”.

Esta previsión es consecuencia del principio de autonomía existente entre las obligaciones tributarias de retenedor y las del obligado a soportar la retención. De este modo, el referido precepto permite al perceptor de la renta poder incluir en su autoliquidación de IRPF la cantidad que debió ser retenida conforme a derecho por el retenedor, y ello con independencia de la conducta del retenedor.

No obstante, este derecho del contribuyente queda condicionado a la concurrencia de dos requisitos, tal y como ha señalado el Tribunal Económico-Administrativo Central en su reciente Resolución de 26/04/2022 con RG 219/2019.

Primer requisito: Que el derecho se ejercite en la propia autoliquidación del impuesto, en la que el perceptor haya declarado las rentas incorrectamente retenidas

De acuerdo con la referida resolución, se exige, en primer lugar, que el derecho se ejercite en la propia autoliquidación del impuesto, en la que el perceptor haya declarado las rentas incorrectamente retenidas. 

Así lo ha entendido también el Tribunal Supremo en su Sentencia de 2/12/2010 (recurso 331/2006), al no permitir que un contribuyente, que no había declarado las rentas en cuestión, pudiera instar la deducción de las retenciones no practicadas con ocasión de las actuaciones inspectoras que regularizaban su situación tributaria mediante la inclusión en la base imponible del impuesto de tales rentas no declaradas.

Segundo requisito: Que la falta o el defecto de retención sea por causa imputable exclusivamente al retenedor

En cuanto al segundo requisito, se recoge de forma expresa en el propio artículo 99.5 de la LIRPF, al exigir que la falta o el defecto de retención sea por causa imputable exclusivamente al retenedor.

En consecuencia, cuando la falta o el defecto de retención sea atribuible exclusivamente al perceptor de la renta (por una comunicación incorrecta de datos en el modelo 145) o en casos de connivencia, el contribuyente únicamente podrá incluir en su autoliquidación de IRPF la cantidad efectivamente retenida.

Otra cuestión de interés

Este criterio ha sido recogido por el TEAC, en sendas resoluciones de 26 de abril de 2022 (RG 219/2019 y RG 4937/2019), constituyendo criterio reiterado y en consecuencia, vinculante para los tribunales económico-administrativos y el resto de la Administración tributaria (artículo 239.8 de la Ley General Tributaria).