El pasado día 17 de febrero se dio a conocer la Sentencia del Pleno del Tribunal Constitucional de 16 de febrero de 2017, por la que se resuelve la cuestión de inconstitucionalidad planteada por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº 3 de Donostia en relación con diversos artículos de la Norma Foral 16/1989, de 5 de julio, del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana del Territorio Histórico de Guipuzkoa. Aunque en el plano formal, la sentencia únicamente produce efectos sobre la norma enjuiciada, y por tanto, en las transmisiones de suelos urbanos situados en el territorio histórico de Guipúzcoa, la trascendencia de sus pronunciamientos es crucial, pues la regulación de los territorios forales es idéntica a la contenida en el Texto Refundido de la Ley de Haciendas Locales, aplicable en el territorio común.
El Juzgado de Donostia planteaba la posible inconstitucionalidad de los artículos 1.4 y 7.4 de la Norma Foral y de los correlativos de la Ley de Haciendas Locales (arts. 107 y 110.4) por infracción del principio de capacidad económica y de la prohibición de no confiscatoriedad (art. 31 CE), así como del derecho de defensa (art. 24 CE). No obstante, el Tribunal Constitucional únicamente admite la cuestión planteada respecto de los preceptos de la Norma Foral, por ser la única aplicable al asunto litigioso pendiente de resolución ante el Juzgado de instancia.
Para entender las conclusiones del Tribunal Constitucional, es preciso conocer el funcionamiento básico del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU), comúnmente conocido como plusvalía municipal, que grava el incremento de valor que experimenten los terrenos urbanos y que se pone de manifiesto como consecuencia de la transmisión de su propiedad o de la constitución de un derecho real de goce (p.ej. usufructo, servidumbre…) sobre dichos terrenos. Pues bien, la base imponible del tributo está constituida por el incremento del valor de los terrenos, puesto de manifiesto en el momento del devengo y experimentado a lo largo de un período máximo de 20 años. Para el cálculo de dicho incremento de valor o plusvalía, la Ley de Haciendas Locales prevé que sobre el valor del terreno, que para el caso de transmisiones será el valor catastral, se aplicará un porcentaje anual que determina cada Ayuntamiento a través de sus ordenanzas, y siempre dentro de unos límites máximos fijados por la Ley según distintos períodos. Finalmente, la cuota tributaria será el resultado de aplicar al incremento calculado según la regla anterior, el tipo de gravamen, que también lo fijará la entidad local y en ningún caso podrá exceder del 30%.
Por tanto, a pesar de que el objeto de este impuesto según sus normas reguladoras sea el incremento del valor que hubieran podido experimentar los terrenos durante in intervalo temporal entre uno y 20 años, lo cierto es que dicho gravamen no se encuentra anudado a la existencia de dicho incremento, sino a la mera titularidad del terreno durante el período de tiempo computable. Es decir, el legislador no ha pretendido gravar un incremento real producido en el terreno durante un período de tiempo y puesto de manifiesto en el momento de su transmisión, sino un incremento puramente ficticio, obtenido a través de un método de cálculo objetivo.
Lo cierto es que la aplicación de este impuesto ha sido pacífica hasta la llegada de la crisis en el sector inmobiliario y la consiguiente bajada drástica y generalizada en el precio de los inmuebles, dando lugar a innumerables situaciones en las que, a pesar de no existir un incremento real, o incluso producirse una minusvalía o pérdida de valor, el impuesto se seguía devengando, pues para la norma tributaria, según acabamos de ver, siempre existe tal incremento.
Por lo general, los Ayuntamientos han seguido manteniendo la necesaria tributación de todas las transmisiones de terrenos urbanos por aplicación de las reglas legales, y han sido los Juzgados y Tribunales los que han matizado esta posición, interpretando la Ley en un sentido amplio y más favorable al contribuyente que se veía en esta injusta situación. Por un lado, la mayor parte de los Tribunales consideran que, de probarse que no existe incremento de valor, tampoco existe hecho imponible, y por tanto, no procede exigir el impuesto. Por otro, aún en caso de existir dicho incremento, también han admitido que la regla de cálculo de la Ley de Haciendas –a la que calificaron como presunción- podía ser desvirtuada mediante prueba suficiente (p.ej. pericial contradictoria), de modo que si el incremento probado resulta inferior al que se obtiene por la aplicación de la regla objetiva de cálculo, será aquél y no éste el que deba ser tenido en cuenta para determinar la cuota tributaria.
Sin embargo, la Sentencia del Tribunal Constitucional es muy reveladora en este aspecto, y en contra de la doctrina sentada por numerosos Tribunales Superiores de Justicia, y reproducida por múltiples sentencias de Juzgados de lo Contencioso-Administrativo, considera que “…al haberse establecido un método objetivo de cuantificación del incremento de valor, la normativa reguladora no admite como posibilidad ni la eventual inexistencia de un incremento ni la posible presencia de un decremento.” Añade, además que “…estamos en presencia de una auténtica ficción jurídica conforme a la cual la mera titularidad de un terreno de naturaleza urbana genera, en todo caso, en su titular, al momento de su transmisión y al margen de las circunstancias reales de cada supuesto, un incremento de valor sometido a tributación, respecto del cual, la norma no permite acreditar un resultado diferente al resultante de la aplicación de las reglas de valoración que contiene.” Concluye este cuestión indicando que “admitir lo contrario supondría reconstruir la norma en contra del evidente sentido que se le quiso dar y aceptar que se ha dejado al libre arbitrio del aplicador (a los entes locales, en vía de gestión, o a los órganos judiciales, en vía de revisión), tanto la determinación de los supuestos en los que nacería la obligación tributaria, como la elección, en cada caso concreto, del modo de llevar a cabo la determinación del eventual incremento o decremento, lo que chocaría, no sólo con el principio de seguridad jurídica (art. 9.3 CE), sino contra el propio principio de reserva de ley que rige en materia tributaria (arts. 31.3 y 133.1 y 2, ambos de la CE).”
En cualquier caso, sentado lo anterior, el Tribunal Constitucional insta al legislador a modificar la regulación actual del impuesto, pues al establecer la ficción de que toda transmisión de un terreno, por el solo hecho de haberlo mantenido el titular en su patrimonio durante un intervalo temporal, obviando no solo los supuestos en los que no ha tenido lugar dicho incremento, sino incluso aquellos en los que haya podido existir decremento en el valor del terreno, “lejos de someter a gravamen una capacidad económica susceptible de gravamen, les estaría haciendo tributar por una riqueza inexistente, en abierta contradicción con el principio de capacidad económica del citado art. 31.1 CE.”
Finalmente, la sentencia declara inconstitucionales y nulos los arts. 4.1, 4.2 a) y 7.4 de la Norma Foral, pero únicamente en la medida que someten a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor. Quedaría por resolver cómo los entes locales, a quienes corresponde la gestión del impuesto, pueden llegar a la conclusión de que no existe incremento de valor, cuando la única norma que pueden y deben aplicar establece un incremento teórico que siempre se produce.
En consecuencia, sin perjuicio de lo que en su momento disponga el Tribunal Constitucional sobre las numerosas cuestiones de inconstitucionalidad que se han planteado respecto de la regulación del impuesto a nivel estatal, lo cierto es que corresponde a los Ayuntamientos resolver la disyuntiva de cuándo la regulación del impuesto deviene inconstitucional por inexistencia de plusvalía real, y por tanto no procede su liquidación, lo cual se antoja muy difícil debido a que su margen de maniobra sobre la cuestión queda circunscrito a las normas del propio impuesto, las cuales no prevén ningún método de comparación ni comprobación de valores. Por tanto, lo más probable es que continúen siendo los órganos de la jurisdicción contencioso-administrativa los que, revisando esas liquidaciones automáticas, y valorando las pruebas aportadas al proceso –cuestión a priori vedada para el Ayuntamiento- puedan acordar su anulación por estar fundamentadas en una norma inconstitucional.
En cualquier caso, lo que sí resulta imprescindible es que por el Gobierno se promueva de manera inmediata la revisión de las normas reguladoras de este impuesto, pues tal y como ha declarado el Tribunal Constitucional, “la forma de determinar la existencia o no de un incremento susceptible de ser sometido a tributación es algo que solo corresponde al legislador”.
Jaime Tienza Fernández. Letrado Consistorial del Excmo. Ayuntamiento de Leganés.
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