El artículo 14.1 de la Ley 35/2006 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas establece las reglas generales para la imputación temporal de las rentas, señalando para los rendimientos de actividades económicas que los mismos se imputarán de acuerdo con la normativa del Impuesto sobre Sociedades, cuya regla general es la del devengo contable.

Por tanto, para estos rendimientos, la regla general es la del devengo contable, si bien se establecen las siguientes excepciones a esta regla:

• los anticipos a cuenta de los derechos de autor;
• las ayudas públicas para la primera instalación de jóvenes agricultores previstas en el Marco Nacional de Desarrollo Rural de España; y
• el criterio de caja.

Criterio de caja: cobros y pagos

Respecto a este criterio de caja, desarrollado por el artículo 7.2 del Reglamento del impuesto, podrán optar por el mismo, los contribuyentes que desarrollen actividades económicas, con excepción de los titulares de actividades empresariales mercantiles en régimen de estimación directa, modalidad normal, obligados a llevar la contabilidad ajustada a lo dispuesto en el Código de Comercio, así como de los que, sin estar obligados a ello, lleven voluntariamente dicha contabilidad.

En cuanto al ejercicio de la opción, dicho criterio se entiende aprobado por la Administración, por el solo hecho de así manifestarlo en la correspondiente declaración de IRPF, y debe mantenerse durante un plazo mínimo de tres años.
La aplicación de este criterio supondrá que los rendimientos, ingresos y gastos, se imputen al periodo en que efectivamente se haya producido la corriente financiera, es decir, el cobro y el pago.

Supuesto específico: subvención de capital percibida en un pago único

El Tribunal Supremo, mediante sentencias de 29 de marzo (recurso 3679/2020) y 30 de marzo de 2022 (recurso 8193/2020), ha analizado cómo debe imputarse temporalmente en IRPF una subvención de capital percibida mediante pago único por un contribuyente en el ejercicio de su actividad económica, habida cuenta de que, previamente, dicho contribuyente había optado por el criterio de caja para la determinación del rendimiento de tal actividad.

En ambos casos, la Administración tributaria había considerado que la subvención debía imputarse en su totalidad al ejercicio en el que se percibió, dado que el contribuyente había optado por el criterio de caja.

Sin embargo, el Tribunal Supremo entiende que debe atenderse a la norma contable, como consecuencia de la remisión del artículo 27 de la LIRPF a la normativa del Impuesto sobre Sociedades, y de ésta a aquélla. En consecuencia, dado que nos encontramos ante una subvención de capital, concedida para adquirir activos, la misma deberá ser imputada como ingreso del ejercicio en proporción a la dotación a la amortización efectuada en ese periodo para los citados elementos.