El artículo 7.p) de la Ley 35/2006 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (desarrollado por el artículo 6 del Reglamento del impuesto) contempla una exención para rendimientos percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con el ánimo de favorecer la internacionalización del capital humano residente en territorio español.

Requisitos para la aplicación de la exención

La aplicación de esta exención está supeditada al cumplimiento de los siguientes requisitos:

1. Que los trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero.

La norma precisa que, en el caso de que la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquélla en la que preste sus servicios, se tienen que cumplir los requisitos previstos en el artículo 18.5 de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades, de modo tal que se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando los mismos produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a la dicha entidad.

La Dirección General de Tributos ha precisado la aplicación de la exención requiere un desplazamiento del trabajador fuera del territorio español. De esta forma, no resultará de aplicación la exención en aquellos supuestos en los que, aunque el destinatario de los trabajos será una empresa o entidad no residente, el trabajo se preste desde España.

2. Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la del IRPF y no se trate de un país o territorio que haya sido calificado como paraíso fiscal.

Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

Para el resto de países (es decir, con los que no exista Convenio), deberá analizarse la efectiva existencia de un impuesto idéntico o análogo al IRPF (tributos que tengan como finalidad la imposición de la renta, aunque sea de modo parcial, así como las cotizaciones a la Seguridad Social).

Cuantificación del importe exento

La exención se aplica a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales.

Para calcular la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero deberán tenerse en cuenta las siguientes particularidades:

• Las retribuciones específicas correspondientes a tales trabajos se computarán en su totalidad.
• Para el resto de retribuciones, se aplicará un criterio de reparto proporcional, atendiendo a los días que el trabajador efectivamente ha estado desplazado en el extranjero y el número total de días del año.

Incompatibilidad con el Régimen de Excesos

Por último, esta exención es incompatible para los contribuyentes destinados en el extranjero que apliquen el régimen de excesos excluidos de tributación, previsto en el artículo 9.A.3.b) del Reglamento del impuesto, cualquiera que sea su importe.

De esta forma, el contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de la exención prevista en el artículo 7.p) de la LIRPF.

Por el contrario, sí son compatibles con la exención por trabajos realizados en el extranjero las cantidades percibidas en concepto de desplazamiento y estancia a las que resulte de aplicación el régimen general de dietas exceptuadas de gravamen, previstas en el artículo 9.A.3.a) del Reglamento del impuesto.