Existe un gran desconocimiento en lo que respecta a la emisión de las facturas rectificativas y su declaración tanto en modelo 303 y 390 como operaciones de modificación de base imponible. La cuestión es: ¿todas las facturas que modifiquen una factura emitida se consideran modificación de base imponible y así debe ser declarado en modelo 303 y 390?

El art.º 15 del RD 1619/2012, por el que aprueba el Reglamento de facturación, delimita los supuestos en los que cabe expedir una factura rectificativa, así como el contenido de ésta.

Ciñéndonos a los supuestos de expedición, tenemos que debe expedirse factura o documento sustitutivo:

a) Cuando no se cumplan los requisitos generales de una factura o facturas simplificadas. En concreto, se trata del contenido que recogen los artículos 6 y 7 del Reglamento de facturación, sin perjuicio de su rectificación en cualquier caso cuando ello impida al destinatario ejercer el derecho a deducir. No obstante, no se considera rectificativa la factura expedida en sustitución de una factura simplificada expedida con anterioridad, siempre que la factura simplificada original cumpliese todos los requisitos.

b) Cuando las cuotas repercutidas son incorrectas (Ej.: tipo impositivo erróneo o error matemático). Este tipo de errores conllevan la necesaria rectificación del documento expedido, aunque en relación con las facturas simplificadas hay que tener en cuenta que es preciso conocer quién es el destinatario para proceder a su rectificación, no pudiendo regularizarse la repercusión efectuada ni solicitar la devolución de ingresos indebidos.

c) Cuando se produce alguno de los supuestos de modificación de la base imponible, del artículo 80 LIVA.

  • Devolución de envases, salvo la excepción que veremos a continuación.
  • Descuentos o bonificaciones posteriores a la operación.
  • Operaciones que han quedado sin efecto, o alteraciones en el precio.
  • Supuestos en los que haya concurso de acreedores.
  • Créditos incobrables.
  • Cuando, después de fijar provisionalmente la base imponible, se conociese el importe posteriormente.

d) Excepciones: Devolución de envases o mercancías:

d.1) Regla general: Se expedirá factura de rectificación al devolverlos

d.2) Regla especial:

  • Si en la operación inicial se ha expedido factura, y
  • Si se devuelven los envases y se realiza en un posterior suministro.
    • Puede hacerse la rectificación restando los envases o mercancías devueltas.
    • Requisitos: Debe ser aplicable el mismo tipo impositivo a todas las operaciones
  • Limitaciones: Ninguna. El resultado puede ser positivo o negativo.

En el caso de que el sujeto pasivo no optara, en el caso de una modificación de la base imponible por existir una devolución de envases y embalajes, por el procedimiento de restarlos de los entregados en una operación posterior, o bien no existiera la posibilidad de un nuevo suministro, se debe expedir una factura rectificativa de acuerdo con los requisitos establecidos en el art. 13.2 del RD 1496/2003 (DGT 0299-05).

Cuando, con posterioridad a la expedición de los tiques a los usuarios de las autopistas de peaje, algunos solicitan la expedición de factura, las expedidas en sustitución de tiques expedidos con anterioridad no tienen la consideración de facturas recapitulativas ni de facturas rectificativas.

El plazo para reclamar del proveedor la expedición de una factura, cuando con anterioridad dicho proveedor procedió a expedir un tique, no aparece regulado expresamente en el RD 1496/2003, aunque siguiendo la doctrina del TEAC (RG 1890/1999) el destinatario dispone de un plazo de cuatro años para reclamar al proveedor su expedición, que es el que tiene para ejercitar el derecho a deducir las cuotas soportadas (DGT V1887-07).